淺析收入準則下房地產企業所得稅銷售傭金 (稅前扣除問題)

知識必備 2022-09-07 16:43:04 51 瀏覽
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淺析收入準則下房地產企業所得稅銷售傭金稅前扣除問題

  問:房地產開發企業實行新收入準則后,銷售傭金在發生時計入合同取得成本科目,待確認收入時攤銷計入銷售費用科目。企業所得稅年度匯算清繳時,處于預售階段的項目公司,在銷售傭金稅前扣除限額內,當期發生的計入合同取得成本科目的銷售傭金是否應調整為當期費用稅前扣除?

  注:以下分析都滿足財稅2009年29號文的傭金比例限制及條件。

  正文:

  一、不同觀點

  觀點1:企業應在收入確認并攤銷該資產計入損益時稅前扣除該傭金支出

  觀點2:屬稅會差異,進行稅會差異調整,發生當期即調整至銷售費用扣除

  兩個觀點的對比,核心差異在扣除期的不同。一個是遞延,一個是當期。

  思成個人持的觀點是觀點2。

  二、分析邏輯

  1、新收入準則的規定

  合同取得成本:為了取得合同發生所的增量成本,且該成本預期能夠收回。

  什么是增量成本,不取得合同就不會發生的成本,換而言之,如果無論合同是否取得均會發生的成本,就不屬于增量成本。最典型的增量成本就是銷售傭金。

  合同取得成本的準則列報要求:

  攤銷期限不超過一年的:可以選擇在發生時計入當期損益,也可以確認為合同取得成本,在報表中列報為其他流動資產。

  攤銷期限超過一年的:在報表中列報為其他非流動資,隨著時間的推移,即使剩余攤銷期少于一年,仍然不改變其列報項目。

  【筆者理解】

  1、新收入準則是對銷售費用進行遞延處理,完善收入成本的配比問題,更為準確的記錄經濟交易。

  2、遞延的邏輯回歸資產的定義:資產是指由企業過去經營交易或各項事項形成的,由企業擁有或控制的,預期會給企業帶來經濟利益的資源。銷售費用帶來的預期經濟利益是在確認收入時才產生的。

  2、稅法相關規定

  (1)《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》(中華人民共和國國務院令第512號)規定,第二十八條企業發生的支出應當區分收益性支出和資本性支出。收益性支出在發生當期直接扣除;資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產成本,不得在發生當期直接扣除。

  (2)《財政部 國家稅務總局關于企業手續費及傭金支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2009〕29號):四、企業已計入固定資產、無形資產等相關資產的手續費及傭金支出,應當通過折舊、攤銷等方式分期扣除,不得在發生當期直接扣除。

  (3)《國家稅務總局關于印發<房地產開發經營業務企業所得稅處理辦法>的通知》(國稅發〔2009〕31號),第十二條,企業發生的期間費用、已銷開發產品計稅成本、營業稅金及附加、土地增值稅準予當期按規定扣除。……第二十五條計稅成本是指企業在開發、建造開發產品(包括固定資產,下同)過程中所發生的按照稅收規定進行核算與計量的應歸入某項成本對象的各項費用

  (4)所得稅申報表填表說明:第23行(十一)傭金和手續費支出:除保險企業之外的其他企業直接填報本行,第1列賬載金額填報納稅人會計核算計入當期損益的傭金和手續費金額,第2列稅收金額填報按照稅收規定允許稅前扣除的傭金和手續費支出金額,第3列調增金額填報第1-2列金額,第4列調減金額不可填報。

  【筆者理解】

  1、合同取得成本,在所得稅的體系中是收益性支出,而非資本性支出。根據31號文,合同取得成本并不屬于按照稅收規定進行核算與計量的應歸入某項成本對象的各項費用。那么就屬于第十二條的扣除范圍,屬于期間費用。

  2、①合同取得成本不屬于固定資產或者無形資產等相關資產,在財務報表中是在其他流動資產/其他非流動資產進行列報的,在所得稅體系中也無其他流動or非流動的資產類型。②所得稅的分攤方式下,并無通過收入確認作為觸發時點下進行的分攤規則,無論是長期待攤費用還是無形資產的分攤邏輯下。故不符合29號文的相關規定。不應該套用該條款進行稅務處理。

  3、根據所得稅申報表,傭金和手續費作為單獨一項的稅會差異事項,稅收金額填列的為稅收規定允許稅前扣除的傭金和手續費支出金額,稅收規定下,傭金并無準則下的遞延規則,在該欄進行稅會差異調整,滿足所得稅申報表邏輯。

  4、31號文下的預售階段的預計毛利率的制度下,就是按照預收賬款作為收入下進行配比原則扣除,此時附加稅費,土地增值稅,業務招待費,宣傳費等得以扣除。銷售傭金可類比附加稅費扣除的邏輯。

  綜述:

  單純的以收入準則調整下,銷售傭金遞延后置,致使權責發生制的內涵變了(銷售傭金計入了合同取得成本),那么當期扣除的基礎不存在,類比調整企業所得稅下傭金扣除,是牽強及站不住腳的,對于所得稅的處理還是回歸所得稅的體系及邏輯,按照稅會差異進行處理。

  ps:

  雖新收入準則要求21年均使用,但新收入準則下的合同成本等概念很多財務從業人員是不理解的,相信不少公司的子公司報表還是按照原規定進行核算,在母公司報表進行了調整。也滿足合并報表準則的要求。

  《企業會計準則第33號合并財務報表》第十二條規定,母公司應當統一子公司所采用的會計政策,使子公司采用的會計政策與母公司保持一致。子公司所采用的會計政策與母公司不一致的,應當按照母公司的會計政策對子公司財務報表進行必要的調整;或者要求子公司按照母公司的會計政策另行編報財務報表。

  con:這樣可以滿足部分稅務機關認定會計處理的邏輯推導,滿足傭金在當期扣除的要求,又不影響合并層面對外披露的信息真實性要求。

  來源:行成思語 作者:槿思成


  2016年8月的解答

房企支付的傭金應按什么比例在企業所得稅稅前扣除?

  問:我公司支付給境內銷售企業的房屋銷售傭金,應按什么比例在企業所得稅稅前扣除?

  答:根據《財政部 國家稅務總局關于企業手續費及傭金支出稅前扣除政策的通知》(財稅〔2009〕29號)的規定,企業發生與生產經營有關的手續費及傭金支出,不超過以下規定計算限額以內的部分,準予扣除:1.保險企業:財產保險企業按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的15%(含本數,下同)計算限額;人身保險企業按當年全部保費收入扣除退保金等后余額的10%計算限額。2.其他企業:按與具有合法經營資格中介服務機構或個人(不含交易雙方及其雇員、代理人和代表人等)所簽訂服務協議或合同確認的收入金額的5%計算限額。超過部分,不得扣除。

  因此,房地產企業支付給境內銷售企業的傭金,應按與銷售企業所簽訂服務協議或合同確認的收入金額的5%計算限額在企業所得稅稅前扣除。

  來源:會計網

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