以非貨幣性資產捐贈 (相關涉稅處理)

知識必備 2022-09-08 21:33:29 45 瀏覽
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  非貨幣性資產,是指貨幣性資產以外的資產,該類資產在將來為企業帶來的經濟利益不固定或不可確定,包括存貨(如原材料、庫存商品等)、股權、固定資產、房地產、無形資產等。企業或個人以非貨幣性資產捐贈如何稅務處理?

  一、以非貨幣性資產捐贈的增值稅處理。根據《增值稅暫行條例實施細則》第四條規定,將自產、委托加工或者購進的貨物無償贈送給其他單位或者個人的,應當視同銷售貨物繳納增值稅。但以貨物進行捐贈也有免征增值稅的情形,比如,自2015年1月1日至2022年12月31日,對單位或者個體工商戶將自產、委托加工或購買的貨物通過公益性社會組織、縣級及以上人民政府及其組成部門和直屬機構,或直接無償捐贈給目標脫貧地區的單位和個人,免征增值稅。又比如:單位和個體工商戶將自產、委托加工或購買的貨物,通過公益性社會組織和縣級以上人民政府及其部門等國家機關,或者直接向承擔疫情防治任務的醫院,無償捐贈用于應對新型冠狀病毒感染的肺炎疫情的,免征增值稅。應當注意:如果以貨物捐贈免征增值稅,相應購進貨物以及運費進項稅不能抵扣。

  以貨物以外的非貨幣性資產捐贈,根據《財政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》(財稅[2016]36號)第十四條規定,下列情形視同銷售服務、無形資產或者不動產:(一)單位或者個體工商戶向其他單位或者個人無償提供服務,但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。(二)單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資產或者不動產,但用于公益事業或者以社會公眾為對象的除外。由此可見,以無形資產、不動產、服務以及勞務用于公益性捐贈,在增值稅上不視同銷售,即屬于不征增值稅范疇,并且其進項稅額允許從銷項稅額抵扣。

  二、以應稅消費品捐贈的消費稅處理?!断M稅暫行條例》和《消費稅暫行條例實施細則》規定:納稅人生產的應稅消費品用于饋贈、贊助等方面的于移送使用時納稅。并規定應按照自產的同類消費品的銷售價格計算納稅,即按納稅人當月同類消費品銷售價格加權平均計算納稅。因此,自產或委托加工收回的應稅消費品捐贈或贊助時,應視同銷售計繳消費稅。

  三、以非貨幣性資產捐贈的企業所得稅處理。以非貨幣性資產捐贈,一般作為以公允價值銷售和以公允價值捐贈兩筆業務處理。在捐贈支出旳稅前扣除上,《企業所得稅法》第九條規定,企業發生的公益性捐贈支出,在年度利潤總額12%以內的部分,準予在計算應納稅所得額時扣除;超過年度利潤總額12%的部分,準予結轉以后三年內在計算應納稅所得額時扣除。

  接受捐贈的非貨幣性資產,應當以其公允價值計算。捐贈方在向公益性社會團體和縣級以上人民政府及其組成部門和直屬機構捐贈時,應當提供注明捐贈非貨幣性資產公允價值的證明,如果不能提供上述證明,公益性社會團體和縣級以上人民政府及其組成部門和直屬機構不得向其開具公益性捐贈票據。

  企業在非貨幣性資產捐贈過程中發生的運費、保險費、人工費用等相關支出,凡納入國家機關、公益性社會組織開具的公益捐贈票據記載的數額中的,作為公益性捐贈支出按照規定在稅前扣除;上述費用未納入公益性捐贈票據記載的數額中的,作為企業相關費用按照規定在稅前扣除。

  特別規定:《財政部 國家稅務總局關于公益股權捐贈企業所得稅政策問題的通知》(財稅[2016]45號)規定,企業向公益性社會團體實施的股權捐贈,應按規定視同轉讓股權,股權轉讓收入額以企業所捐贈股權取得時的歷史成本確定。企業實施股權捐贈后,以其股權歷史成本為依據確定捐贈額,并依此按照企業所得稅法有關規定在所得稅前予以扣除。公益性社會團體接受股權捐贈后,應按照捐贈企業提供的股權歷史成本開具捐贈票據。股權捐贈的最大區別在于,公益股權捐贈是以歷史成本確定捐贈額并開具捐贈票據,意味著股權捐贈不確認所得,其他非貨幣性資產捐贈一般都是規定以公允價值確定捐贈額,應確認利得。

  一般來說,直接對受贈人的捐贈不能稅前扣除,但疫情特殊時期物品捐贈,根據《財政部 稅務總局關于支持新型冠狀病毒感染的肺炎疫情防控有關捐贈稅收政策的公告》(財政部 稅務總局公告2020年第9號)規定:企業和個人直接向承擔疫情防治任務的醫院捐贈用于應對新型冠狀病毒感染的肺炎疫情的物品,允許在計算應納稅所得額時全額扣除。捐贈人憑承擔疫情防治任務的醫院開具的捐贈接收函辦理稅前扣除事宜。

  四、以不動產捐贈的土地增值稅處理?!吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細則》第二條規定:條例第二條所稱的轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物并取得收入,是指以出售或者其他方式有償轉讓房地產的行為。不包括以繼承、贈與方式無償轉讓房地產的行為。所稱的"贈與"是指如下情況:(一)房產所有人、土地使用權所有人將房屋產權、土地使用權贈與直系親屬或承擔直接贍養義務人的。(二)房產所有人、土地使用權所有人通過中國境內非營利的社會團體、國家機關將房屋產權、土地使用權贈與教育、民政和其他社會福利、公益事業的。上述社會團體是指中國青少年發展基金會、希望工程基金會、減災委員會、中國紅十字會、中國殘疾人聯合會、全國老年基金會、老區促進會以及經民政部門批準成立的其他非營利的公益性組織。因此,只有符合文中件規定的贈與情況不征土地增值稅,其他形式的贈與應按有關規定征收土地增值稅。

  五、以非貨幣性資產捐贈的個人所得稅處理。個人因公益捐贈而轉讓資產的業務是否屬于《個人所得稅法》規定的財產轉讓應稅項目?現行《個人所得稅法》對此并無明確規定。個人貨幣性財產公益捐贈屬于單純的捐贈支出業務,與應稅行為無關。筆者認為,對于個人非貨幣性資產公益捐贈,雖然非貨幣性資產權屬由捐贈人轉移至受贈人符合財產轉讓性質,但個人非貨幣性資產公益捐贈行為在稅務上不應屬于個人所得稅征稅范圍,理由如下:其一,《個人所得稅法實施條例》對個人應稅所得中的所得形式有明確界定,包括現金、實物、有價證券和其他形式的經濟利益,個人非貨幣性資產公益捐贈行為只涉及財產權屬轉移,并無《個人所得稅法實施條例》規定形式的應稅所得;其二,雖然公益捐贈屬于無償贈送行為,但與企業所得稅無償贈送等業務視同銷售不同,我國《個人所得稅法》及其實施條例等并未規定個人所得稅視同銷售行為。因此,將個人非貨幣性資產捐贈視為個人所得稅應稅行為,不符合稅收法定原則。

  非貨幣性資產又分為股權、房產、其他非貨幣性資產等。在確定個人公益捐贈資產金額上:對股權、房產類資產按照個人取得時的原值即歷史成本確定;對其他非貨幣性資產則按照其市場價格確定。

  作為受贈方,個人接受的捐贈不屬于個稅征稅的范圍項目,原則上不需要繳納個稅。但是有些情況下的捐贈是需要繳納個稅的(比如個人接受房屋捐贈),而且目前部分稅務局針對捐贈也有征稅的規定,建議具體咨詢當地稅務部門。

  六、印花稅方面,印花稅對捐贈行為的優惠政策主要有五個方面:一是財產所有人將財產贈給政府、社會福利單位、學校所立的書據免征印花稅;二是財產所有人將財產(物品)捐贈給第29屆奧運會組委會所書立的產權轉移書據免征應繳納的印花稅;三是對財產所有人將財產捐贈給上海世博局所書立的產權轉移書據,免征財產所有人和上海世博局應繳納的印花稅;四是為鼓勵社會各界支持汶川、玉樹、舟曲災后恢復重建,對財產所有人將財產(物品)直接捐贈或通過公益性社會團體、縣級以上人民政府及其部門捐贈給災區或受災居民所書立的產權轉移書據,免征印花稅;五是對增值稅小規模納稅人(包括自然人)可以在50%的稅額幅度內減征印花稅。

  七、契稅方面,契稅法規定,在中華人民共和國境內轉移土地、房屋權屬,承受的單位和個人為契稅的納稅人。轉移土地、房屋權屬包括土地使用權贈與、房屋贈與。但契稅法同時規定:國家機關、事業單位、社會團體、軍事單位承受土地、房屋權屬用于辦公、教學、醫療、科研、軍事設施免征契稅;非營利性的學校、醫療機構、社會福利機構承受土地、房屋權屬用于辦公、教學、醫療、科研、養老、救助免征契稅。

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